Zgodnie z art. 1 ust. 1-2 Ustawy, podatnikami podatku są osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.
W myśl art. 1 ust. 3 Ustawy jej przepisy mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa spółki te są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.
Na podstawie art. 3 ust. 1 Ustawy podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania („nieograniczony obowiązek podatkowy”).
Natomiast, jak wskazuje art. 3 ust. 2 Ustawy, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej („ograniczony obowiązek podatkowy”). Istotą ograniczonego obowiązku podatkowego jest więc to. że podmioty objęte takim obowiązkiem mogą być zobowiązane do zapłacenia podatku dochodowego od osób prawnych je dynie od dochodów, które powstały w Polsce. Pozostałe dochody takich podmiotów nie mogą natomiast podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Należy wskazać, że w polskim systemie prawnym instytucję darowizny regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.). Darowizna jest to typ umowy nazwanej, w której - stosownie do art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego: „darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku”.
Przysporzenie w drodze darowizny może przybrać postać pieniędzy, określonych rzeczy należących do darczyńcy lub innych przysługujących mu praw majątkowych. Darczyńcami oraz obdarowanymi mogą być zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne. Jednakże, w świetle przytoczonych regulacji kodeksu cywilnego, podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości, przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony. Jeżeli określony podmiot dokonuje świadczenia, mając nadzieję uzyskania w zamian, w przyszłości jakiejś korzyści majątkowej lub osobistej od obdarowanego, to nie można mówić o darowiźnie.
Z podanej definicji wynika zatem, że istotą darowizny jest jej nieodpłatność i przede wszystkim to kryterium powinno być uwzględniane przy kwalifikacji prawnej świadczeń – zarówno przez podmioty ich dokonujące, jak i przyjmujące.
Na gruncie Ustawy, wszelkie darowizny pieniężne i niepieniężne co do zasady stanowią przychód podlegający opodatkowaniu, a więc Spółka w przedstawionych okolicznościach otrzymując Darowiznę Aktywów od Darczyńców mogłaby teoretycznie uzyskać przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 Ustawy. Na gruncie ww. przepisu za przychody uznaje się bowiem m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe oraz wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw.
Należy mieć jednak na uwadze to, że wyżej wymienione przepisy Ustawy stosuje się z uwzględnieniem międzynarodowych umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Poiska i z uwzględnieniem konstytucyjnej zasady pierwszeństwa postanowień tych umów przed wewnętrznym prawem krajowym.
W tym stanie zastosowanie ma Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z dnia 8 grudnia 1993 r., Nr 117, poz. 523, dalej jako: „Umowa”).
Zgodnie z jej art. 7 ust. 1 zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
W rozumieniu Umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.
Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:
miejsce zarządu,filię,biuro,zakład fabryczny,warsztat orazkopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych,plac budowy lub budowę, montaż lub instalację albo działalność nadzorczą związaną z nim, jeżeli taki plac, projekt lub działalność trwa dłużej niż 12 miesięcy.
W rozumieniu Umowy określenie „zakład” nie obejmuje:
użytkowania urządzeń wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,stałej placówki utrzymywanej wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,stałej placówki utrzymywanej wyłącznie dla celów reklamy, dla dostarczania informacji, prowadzenia badań naukowych lub wykonywania podobnej działalności mającej dla przedsiębiorstwa charakter przygotowawczy lub pomocniczy,utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności wymienionych pod literami od a) do e), pod warunkiem że całkowita działalność placówki wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności posiada charakter przygotowawczy lub pomocniczy.
Należy zatem stwierdzić, że w wyniku dokonanej darowizny nie powstanie „zakład” w rozumieniu przepisów Umowy.
Należy również zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej.
Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować przepisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień Umowy oraz Modelowej konwencji OECD wraz z Komentarzem do niej.
Postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia się do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w komentarzu do Modelowej konwencji OECD.
Zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku (Komentarz OECD do Modelowej Konwencji w sprawie Podatku od Dochodu i Majątku, wersja z lipca 2005 r., Dom Wydawniczy ABC, s. 133), w odniesieniu do skodyfikowanego w Rozdziale III „Opodatkowania dochodu” art. 7- „Zyski przedsiębiorstw”, chociaż nie uznano za celowe zamieszczanie w konwencji definicji określenia „zyski”, to jednak należy pamiętać, że pojęcie to użyte zarówno w tym artykule, jak i w innych artykułach ma szerokie znaczenie, obejmujące cały dochód uzyskiwany przez przedsiębiorstwo.
Z uwagi na powyższe (oraz mając na uwadze to, że Spółka Cypryjska w chwili zawarcia umowy darowizny i jej wykonania nie posiada w Polsce „zakładu” w rozumieniu Umowy, ani nie będzie posiadać takiego „zakładu” w wyniku dokonania darowizny) dochód Spółki Cypryjskiej z tytułu otrzymania przez nią darowizny będzie opodatkowany w Republice Cypru i nie będzie opodatkowany w Polsce.
W konsekwencji Spółka Cypryjska nie będzie miała w Polsce z tytułu otrzymania darowizny obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.
